Chiarimenti su servizi singoli e regime IVA del margine ex art. 74-ter DPR 633/1972

A seguito delle diverse richieste di chiarimenti giunte da Agenzie Viaggi Associate, inviamo la seguente comunicazione sul tema del servizio singolo turistico ed il suo trattamento ai fini IVA.
Trattamento IVA dei servizi singoli
Di seguito viene proposto uno schema riepilogativo del trattamento IVA dei servizi singoli acquisiti e venduti dall’agenzia viaggi in nome e per conto proprio, che successivamente verrà analizzato nel dettaglio:
Come noto, ai fini IVA, i servizi singoli turistici vengono distinti in:

  • Servizi singoli NON preacquisiti (da trattarsi in regime IVA ordinario),
  • Servizi singoli PREACQUISITI (da trattarsi in regime IVA speciale “74ter”).

Diventa quindi fondamentale definire correttamente il termine “preacquisito” per applicare il corretto regime IVA.
Per “preacquisiti” (“servizi turistici precedentemente acquisiti nella disponibilità dell’agenzia”) si intendono (ai sensi dell’art. 1, comma 3 del D.M. 340/1999) quei servizi:

  • non riconducibili ai pacchetti turistici,
  • servizi resi da altri soggetti rispetto all’agenzia viaggi rivenditrice,
  • servizi acquisiti nella disponibilità dell’agenzia anteriormente ad una specifica richiesta del viaggiatore,

In particolare per “acquisiti nella disponibilità dell’agenzia anteriormente ad una specifica richiesta” si intendono quei servizi che, alternativamente:

  • rientrano nella definizione di “vuoto per pieno”: servizi singoli gestiti in modo organizzato e acquisiti mediante contratti che garantiscono all’agenzia viaggi la disponibilità di un certo numero di servizi singoli impegnandosi a pagarne l’intero corrispettivo indipendentemente dall’effettiva utilizzazione;
  • rientrano nella definizione di “allotment”: servizi singoli gestiti in modo organizzato e acquisiti mediante contratti che garantiscono all’agenzia viaggi la disponibilità di un certo numero di servizi singoli per un certo periodo, riservandosi la facoltà di confermarne l’utilizzo entro termini prefissati;
  • vengono presentati attraverso proposte sottoposte al vaglio del cliente che non ha effettuato una richiesta specifica e circostanziata ma ha sottoposto all’agenzia viaggi la necessità di trovare la soluzione più adatta e conveniente a soddisfare un suo fabbisogno turistico e quest’ultima si sia procurata attraverso la formula dell’opzione la disponibilità del servizio da offrire al cliente.

Qualora il servizio singolo, oggetto di vendita al cliente da parte dell’agenzia viaggi, risponda ad una delle suddette caratteristiche, potrà essere trattato ai fini IVA con il regime del margine di cui all’art. 74-ter DPR 633/1972.
Si pone particolare risalto al fatto che i servizi “acquisiti nella disponibilità” non comportano l’avvenuto verificarsi del momento finanziario di pagamento del corrispettivo dovuto per tali servizi: non è cioè necessario aver effettuato l’acquisto (con pagamento) del servizio per ritenerlo preacquisito, bensì è sufficiente l’acquisizione nella disponibilità tramite contratti di vuoto per pieno, allotment o tramite l’opzione di disponibilità di tale servizio anteriormente ad una richiesta specifica e circostanziata da parte del cliente, come sopra specificati.
Rivendita di servizi singoli, che il fornitore considera “preacquisiti”
Caso specifico, sempre più frequente, è quello relativo alla:

  • rivendita in nome e per conto proprio da parte dell’agenzia viaggi,
  • di un servizio singolo acquisito presso un fornitore che lo tratta come “preacquisito” (essendo nella sua disponibilità anteriormente alla richiesta dell’agenzia viaggi) fatturandolo all’agenzia viaggi in regime IVA speciale 74ter ai sensi del DM 340/1999, art. 1, comma 3.

Per tale evenienza, il DM 340/1999 al successivo art. 3, comma 1, espressamente prevede il trattamento di tale rivendita nell’ambito del regime IVA speciale “74ter”, definendo di fatto il “trasferimento” del carattere di preacquisito dal fornitore all’agenzia di viaggi.
D’altronde, un diverso trattamento ai fini IVA verrebbe meno al principio di neutralità dell’imposta, nel momento in cui l’agenzia viaggi, ricevendo dal suo fornitore la fattura in regime IVA speciale “74ter” e nell’eventualità di rivendere tale servizio in regime IVA ordinario, non potrebbe beneficiare della detrazione dell’IVA sull’acquisto, divenendo quindi soggetto sul quale grava l’imposta e contravvenendo al principio di neutralità fiscale che si oppone a che operatori economici che effettuano le stesse operazioni siano trattati diversamente in materia di riscossione dell’Iva (a tal proposito Corte di Giustizia, sentenze: 18/10/2007, C-97/06, Navicon SA; 16/09/2004, C-382/02, Cimber Air A/S).
Inoltre la suddetta previsione evita che si creino distorsioni nella competizione tra operatori appartenenti allo stesso settore e che commercializzano gli stessi servizi, rispettando il principio di uguaglianza di trattamento fiscale in base al quale non è possibile applicare alla stessa operazione regimi fiscali diversi.
Casi specifici e suggerimenti operativi
Per meglio chiarire quanto sopra esposto, si propongono i seguenti casi specifici:

  • Il cliente si reca in una agenzia viaggi di Milano con la necessità di recarsi nella città di Roma e richiede all’agenzia di proporgli diverse soluzioni di viaggio da vagliare senza formulare una richiesta specifica e circostanziata: l’agenzia viaggi sottopone al cliente diverse soluzioni a mezzo aereo, treno, autobus, grazie alle opzioni ad essa riservate a seguito agli accordi stabiliti in precedenza con le diverse compagnie di trasporto, e che il cliente valuterà e selezionerà in base alle proprie esigenze (tempo necessario per il viaggio, costi, ecc.) e successivamente l’agenzia viaggi agendo in nome e per conto proprio acquisirà la soluzione prescelta dal cliente: in tale caso risulta applicabile il regime IVA del margine “74ter”;
  • Il cliente si reca in agenzia viaggi chiedendo espressamente una stanza di hotel in una determinata località, in una determinata data, e l’agenzia viaggi ne ha la disponibilità grazie ad un accordo di “vuoto per pieno” o di “allotment” con una struttura situata in tale località: in tale caso risulta applicabile il regime IVA del margine “74ter”;
  • Il cliente si reca in agenzia viaggi chiedendo espressamente una stanza di hotel in una determinata località, in una determinata data, e l’agenzia viaggi verifica tramite i propri canali l’esistenza di disponibilità presso strutture in loco, con le quali non ha alcun accordo od opzione preconcordata ma con le quali si attiva a seguito di tale richiesta del cliente e successivamente l’agenzia viaggi agendo in nome e per conto proprio acquisirà: in tale caso risulta applicabile il regime IVA ordinario;
  • Il cliente si reca in agenzia viaggi chiedendo espressamente una stanza di hotel in una determinata località, in una determinata data, e l’agenzia viaggi acquisisce la disponibilità di tale servizio singolo tramite proprio fornitore (il quale ne aveva disponibilità come “preacquisito”, cioè prima della richiesta dell’agenzia viaggi, in quanto noto consolidatore di mercato e fatturerà tale servizio ai sensi dell’art. 1 comma 3 del DM 340/1999): in tale caso risulta applicabile il regime IVA del margine “74ter”;
  • Il cliente si reca in agenzia viaggi chiedendo espressamente una stanza di hotel in una determinata località, in una determinata data, e l’agenzia viaggi acquisisce la disponibilità di tale servizio singolo tramite proprio fornitore (il quale pur essendo un noto consolidatore di mercato non ne aveva disponibilità come “preacquisito”, cioè prima della richiesta dell’agenzia viaggi, e fatturerà tale servizio in regime IVA ordinario): in tale caso risulta applicabile il regime IVA ordinario.

Al fine di conservare la documentazione comprovante la corretta applicazione del regime IVA, si suggerisce alle agenzie viaggi di:

  • Conservare per l’intero periodo di accertamento fiscale (i 5 anni successivi) i contratti di vuoto per pieno, di allotment, e di opzione sottoscritti con i diversi fornitori;
  • Conservare documentazione comprovante le diverse soluzioni di viaggio proposte al cliente e la sua successiva scelta (nel caso di richiesta non circostanziata da parte del cliente);
  • Conservare documentazione relativa agli accordi commerciali (anche sotto forma di corrispondenza, anche a mezzo e-mail) sottoscritti con i fornitori dei servizi, che dimostri come le disponibilità dei servizi siano regolate tramite la formula dell’opzione.

Riferimenti normativi, di giurisprudenza e di dottrina
A fondamento di quanto sopra descritto, si riportano i seguenti riferimenti normativi, di giurisprudenza e di dottrina, con i relativi estratti d’interesse:

  • Direttiva 2006/112/CE art. 306: “gli Stati membri applicano un regime speciale IVA […] nella misura in cui tali agenzie agiscano in nome proprio nei confronti del viaggiatore e utilizzino, per l’esecuzione del viaggio, cessioni di beni e prestazioni di servizi di altri soggetti passivi”;
  • DPR 633/1972, art. 74-ter, comma 5-bis: “Per le operazioni rese dalle agenzie di viaggio e turismo relative a prestazioni di servizi turistici effettuati da altri soggetti, che non possono essere considerati pacchetti turistici […] qualora precedentemente acquisite nella disponibilità dell’agenzia” l’imposta si applica con il regime del margine.

A tal fine si confronti anche autorevole dottrina:
“l’espressione «precedentemente acquisite nella disponibilità dell’agenzia» deve intendersi come messa a disposizione del servizio da parte del fornitore all’agenzia, prima della vendita al cliente effettuata da quest’ultima.
Situazioni tipiche:
1) vendita di soggiorni: l’agenzia si procura la disponibilità di posti letto in alberghi, residences, appartamenti eccetera con allotment o vuoto/pieno e vende tali servizi ai propri clienti;
2) vendita di trasporti aerei su voli charters o voli di linea, acquisiti in allotment o vuoto/pieno, con quotazioni nette;
3) vendita di biglietteria aerea acquistata «al netto» (quindi senza corresponsione di provvigione) da una compagnia aerea con la quale siano stati stabiliti accordi in tal senso;
4) vendita altri servizi precedentemente acquisiti nella disponibilità dell’agenzia, con opzioni temporanee.” (Fernando e Maurizio Reggi – Commentario IVA);

  • DM 340/1999, art 1, comma 3: “Per le operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e turismo consistenti nella prestazione di servizi turistici non riconducibili fra i pacchetti turistici […] qualora siano rese da altri soggetti e acquisite nella disponibilità delle agenzie anteriormente a una specifica richiesta del viaggiatore” l’imposta si applica con il regime del margine;
  • DM 340/1999, art 3, comma 1: “Per le operazioni rese dalle agenzie di viaggio e turismo che agiscono in nome e per conto proprio […] per le prestazioni rese dalle agenzie di viaggio e turismo di cui al comma 3 dell’articolo 1” l’imposta si applica con il regime del margine, definendo di fatto il “trasferimento” del carattere del preacquisto dal fornitore all’agenzia di viaggi;
  • Corte di Cassazione Sentenza 11 marzo 2016, n. 4776: “L’obiettivo perseguito dalle regole sul regime speciale dell’iva applicabile alle operazioni svolte dalle agenzie di viaggio è quello di evitare le difficoltà che deriverebbero agli operatori economici dall’osservanza del regime generale quanto al luogo d’imposizione, alla base imponibile ed alla detrazione dell’imposta pagata a monte, a causa della pluralità delle prestazioni e, eventualmente, dei luoghi in cui esse sono fornite. Di qui la necessità di applicare tale regime, che comunque deroga alle regole generali in tema di iva, soltanto nelle ipotesi in cui tale obiettivo possa essere perseguito (in termini, Corte giustizia UE 26 ottobre 2012, causa C-557/11, Kozak, punti 19 e 21, che ha affermato l’applicabilità del regime particolare esclusivamente alle prestazioni acquistate da terzi ed in nome proprio dall’agenzia)”

 
L’ufficio fiscale FIAVET rimane a disposizione per qualsiasi chiarimento.
 
Cordiali saluti.
Fiavet Lazio
La Segreteria
Prot.  47/18 – News 25